《中华人民共和国关税法》思维导图
陈晖 | 《关税法》的五个立法特点和三个突出贡献
总体来看，《关税法》最突出的特点是以习近平法治思想为指导，是一部结合中国关税具体实际情况和法律实践制定的法律，具有鲜明的中国关税立法特色。具体来讲，有以下5个显著特点：
一是突出政治性。《关税法》将宪法“中国共产党领导是中国特色社会主义最本质的特征”规定具体落实到规定中，第一条强调“维护国家主权和利益”，第六条明确规定“关税工作坚持中国共产党的领导，贯彻落实党和国家路线方针政策、决策部署，为国民经济和社会发展服务”，第七条规定国务院院设立关税税则委员会，依法履行职责。明确全国人大常委会、国务院、关税税则委员会的职责权限。
二是坚持社会主义法治体系建设。落实立法法关于税种的设立、税率的确定和税收管理等税收基本制度需要制定法律的要求，遵循税收法定原则，将《进出口关税条例》上升为关税法，规范关税税目税率的设置、调整和实施，将《进出口税则》纳入《关税法》，赋予国务院立法权限和国务院关税税则委员会职责，进一步完善关税法律体系。
三是统筹改革和法治的关系。适应跨境电商等新型贸易形态的发展，第三条增加关税扣缴义务人的规定。总结海关通关改革成果，第四十一条规定关税税收管理可以实施货物放行和税额确定相分离的模式。第四十二条规定纳税人、扣缴义务人可以选择海关办理申报纳税。第四十三条将纳税期限起算从自海关填发税款缴款书之日修改为完成申报之日，并增加汇总缴纳税款规定。
四是统筹发展和安全的关系。第十六条对反倾销、反补贴、保障措施做出规定。第十七条增加按照对等原则采取相应措施的规定。第十八条对实施报复性关税等措施作出规定。同时，第五十四条海关还对国家可以采取调整关税等反规避措施作出规定。
五是注重法治的统一和协调。注重关税法和立法法的协调，和海关法的协调，关税法和税收征管法、船舶吨税法（第七十条）等税法的协调，关税法和关税特别法即海南自由贸易港法的协调（第六十九条）的协调，关税法和进境物品关税简易征收办法和免征关税数额等下位法（第五条）的协调。
关税法是我国推进高水平对外开放，稳步扩大规则、规制、管理、标准等制度型开放，打造市场化、法治化、国际化营商环境，统筹国内法治和涉外法治，在涉外法治建设中的重要法律实践，具有以下3点突出的法律贡献：一是丰富了海关涉外法律体系。关税原来规定在海关法第五章中，该章共十三条。同时，国务院制定了《进出口关税条例》共六章六十七条，对关税做了具体规定。按照税收法定原则，此次《关税法》将条例上升到法律，同时海关法修改后将对关税相关条款删除，增加指引性规定，以后关税问题适用《关税法》。《关税法》的制定，意味着由原来作为海关法的一部分的关税法律，成为和《海关法》的并行的一般法律，不存在从属或依附海关法的关系。从法律之间关系来讲，就关税而言，海关法是一般法，关税法是特别法，优先适用关税法的规定，如关税、进口环节海关代征税的征收管理，适用关税法关税征收管理的规定；就海关而言，关税法是一般法，海关法是特别法，优先适用海关法的规定，如对于关税法中涉及海关的基本性概念和通关规定，优先适用海关法规定。从海关法律体系来讲，从原来金字塔型的海关法、海关行政法规、海关行政规章、海关规范性文件，变成了海关法为指引，诸法并行的扁平的海关法律体系，包括7部法律、23部行政法规、156海关规章。二是将技术规范纳入法律规范体系。关税涉及大量的规范，包括法律规范和技术规范，法律规范是调整人与人之间的权利义务关系，而技术规范主要是物的标准和实施等。海关传统三大技术，归类、估价、原产地严格来讲不是法律规范，都属于技术规范，一般都作为技术规范单独规定，作为关税法律的技术指引。《进出口税则》主要对关税的税目、税率以及税目、税率的适用规则作出规定。《关税法》将《进出口税则》作为关税法的一部分，作为附件，是将关税技术规范上升为法律规范，有利于从整体上把握关税法律，《关税法》也因此成为事实上的关税法典。为稳妥处理法律规范的相对稳定性和税则的变动之间关系，《关税法》第七条规定，国务院关税税则委员会定期编纂、发布进出口税则。第九条规定，根据实际需要，国务院关税税则委员会可以提出调整关税税目及其适用规则的建议，报国务院批准后发布执行。这样规定，一方面坚持了税收法定原则，《进出口税则》是《关税法》一部分，由立法通过；另一方面，又满足了因国际经贸形势发生变化，相机调整的需要。三是进一步完善了关税法律权利义务。坚持以人民为中心是习近平法治思想的重要内容之一，关税关系到国计民生，关系到老百姓切身利益，关税法第一条立法宗旨中规定“保护纳税人合法权益”，充分体现了对纳税人权利的保护。第五条规定对个人合理自用的进境物品，按照简易征收办法征收关税。第四十一条明确关税征收管理可以实施货物放行与税额确定相分离的模式，第四十二条规定纳税人、扣缴义务人可以按照规定选择海关办理申报纳税，第四十三条将实践中允许纳税人、扣缴义务人汇总缴纳税款的做法上升为法律规定。第五十一条明确海关发现多征税款的应当及时退还纳税人，将纳税人发现多缴税款时申请退税的期限由1年延长为3年。同时，为维护国家经济利益，《关税法》完善了关税征收监管制度，第四十条对海关可以实施的强制措施，第五十条对可以实施的强制执行措施，第四十六条对海关依法追征税款、滞纳金，第六十一条对涉税信息查询等作了规定。这样，既维护了国家主权和利益，又保护了纳税人合法权益。
国浩视点 |《关税法》的重要变化及潜在的实务影响
《关税法》第三条规定：“从事跨境电子商务零售进口的电子商务平台经营者、物流企业和报关企业，以及法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴关税税款义务的单位和个人，是关税的扣缴义务人。”本条实质将商务部、海关总署等六部门《关于完善跨境电子商务零售进口监管有关工作的通知》（商财发〔2018〕486号）的规定上升为法律，也是对跨境电商业态多年来的改革实践的肯定与总结。
从对未来实务的影响来说，《关税法》第五章规定了扣缴义务人在税款征收方面的各项义务和法律责任，第六章第六十四条、六十五条则对其违反本法规定的行为作出了行政处罚规定：
1. 在“因扣缴义务人违反规定造成少征或漏征”的情形下，海关可追征税款、加收滞纳金；如果涉及行政处罚，则应适用《海关法》《海关行政处罚实施条例》进行处罚。此处海关追征税款、加收滞纳金的对象，仍应是扣缴义务人。
2. 扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的，由海关向纳税人追征税款，同时对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。如果扣缴义务人没有履行扣缴义务，海关则绕过扣缴义务人，直接向纳税人追征税款，但不加收滞纳金，因为责任不在于纳税人。
此处，1、2两种情形在情节上是否有竞合的可能？如有，因此衍生的“追税对象”“处罚对象及处罚依据”问题当如何处理？笔者认为，根据特别规定优于一般规定的原则，应按照第六十四条处理。
首先，《关税法》确立了“关税税率的适用应符合相应的原产地规则”这一原则。在《进出口关税条例》中，“关税税率的适用应符合原产地规则”这一原则虽未明文规定，但处处体现。《关税法》第十一条将其以法条形式予以明确，笔者认为是点睛之举。
在纳税行政争议、走私犯罪司法认定等领域，关于税率适用、原产地举证责任分配的争议很大。例如，《打击非设关地成品油走私专题研讨会会议纪要》（以下简称《纪要》）规定：非设关地成品油走私活动属于非法的贸易活动，计核非设关地成品油走私刑事案件的偷逃应缴税额，一律按照成品油的普通税率核定，不适用最惠国税率或者暂定税率。对该项规定有解释认为：走私犯罪属于非法贸易活动，犯罪嫌疑人不具备进口资质、无法提供原产地证书、无法办理通关申报手续，应按照普通税率核定。
笔者认为，走私犯罪作为行政犯，其行政法的前置依据即为《关税条例》或《关税法》，在认定时理应作为行政法规依据。两高一署在《<纪要>的理解与适用》中也肯定了上述观点。而《关税条例》《关税法》各类税率的适用基本依据原产地而认定，既未将“进口资质”“提供原产地证明”“通关申报”列为最惠国税率、暂定税率的适用条件，也未将“无资质”“不申报”“非法贸易”列为普通税率的适用条件。如果规定“绕关走私”或“无资质”“不申报”一律适用普通税率，相当于创设了税率适用的特别规定，何况对于涉及反倾销、反补贴、报复性关税这类措施的货物，其税率很可能还高于普通税率。因此《关税法》实施后，对于绕关走私案件的税率适用，可能引发新一轮的讨论。
其次，《关税法》明确对于可能涉及反倾销税等特殊措施的货物原产地不明时税率适用的规则。
《关税法》第十九条规定，对于涉及反倾销、反补贴、保障措施、对等措施、报复性关税等措施的进口货物，纳税人未提供证明材料，或者提供了证明材料但经海关审核仍无法排除该货物原产于被采取规定措施的国家或者地区的，对该货物适用下列两项税率中较高者：（一）因采取规定措施对相关货物所实施的最高税率与按照本法第十二条、第十三条、第十四条规定适用的税率相加后的税率；（二）普通税率。
对一般货物来说，其原产地无法查清时应适用普通税率，自不待言。但对于可能涉及上述措施的货物，其原产地无法查清时，目前做法是以普通税率加上相关措施所实施的税率（以下简称“特别税率”），往往比对确定原产于被采取规定措施的国家或地区的货物所适用的最终税率还高，不甚合理。
对于此类货物，要么原产于规定措施以外的国家或地区，要么原产于被采取规定措施的国家或地区。前者不应加征，具体原产地不明时应适用普通税率；后者则应在该国家或地区原税率的基础上加征特别税率。《关税法》第十九条实质是在两种可能的情况下，择高适用税率，既可确保应收尽收，又不过分加重纳税人的税负。
《进出口关税条例》及《海关法》规定：纳税义务人、担保人自缴纳税款期限届满之日起超过3个月仍未缴纳税款的，海关可以按照《海关法》第六十条的规定采取强制措施。而《行政强制法》规定，行政机关作出强制执行决定前，应当事先催告当事人履行义务。因此《关税法》第五十条的规定——纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款的，海关应先责令其限期缴纳；逾期仍未缴纳且无正当理由的，海关可以实施相关强制执行措施。是将几部法律的规定进行了协调规定。考虑到
《关税法》实施后，《海关法》不会对关税做出重复规定，但对于实施中的细节问题，仍需做出进一步规定。比如“纳税人、扣缴义务人未按规定期限内缴纳税款，海关应先责令其限期缴纳”，这里的“限期”是否保留《海关法》 “缴纳税款期限届满之日起3个月”还是另行规定？
《关税法》第五十八条参照了《税收征管法》第四十五条，规定：
1. 税款优先于无担保债权，法律另有规定的除外；
2. 当纳税人欠缴税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押之前的，税款应当先于抵押权、质权执行。
3. 优先于行政罚款及没收违法所得。
但值得注意的是，《破产法》第109、110、113条规定：对破产人的特定财产享有抵押权的债权人，对该特定财产享有优先受偿的权利；这种优先受偿的权利，不受抵押权与税款债权发生先后顺序的影响。
根据现有案例，在破产背景下，《破产法》通常优先于《税收征管法》《海关法》适用。《关税法》实施后，上述裁判要旨应该不会有变。
《关税法》第四十七条明确对走私行为追税不受期限限制，将原《关税法（草案）》中“对违反海关监管规定追税不受期限限制”删除。当然，对走私的行政处罚时效、刑事追诉时效，仍应遵循现有法律规定。
《关税法》第四十七条还明确赋予海关对走私行为应纳税额的核定权。对于海关核定走私货物应纳税款这一行为，相对人如果有异议应如何处理？如果走私行为还未够刑事追诉标准，相对人可以根据《关税法》第六十六条规定，对海关核税行为进行行政复议、行政诉讼。但如果情节严重，涉嫌走私犯罪被起诉，海关核税证明书则成为刑事证据，只能通过质证的方式表示异议。如将海关核税证明书视为鉴定意见，可要求鉴定人（海关）出庭作证。
同时，海关核定走私货物应纳税款的依据和方法，目前主要还是《海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》《审价办法》等。鉴于实践中的各类争议，笔者建议借《关税法》生效之际，将相关规定修订完善，并以法律法规或司法解释的形式公之于众。
《关税法》第六十二、六十三、六十四条新设立了三种行政处罚，归纳如下：
1. 三类特定情形下，纳税人未履行报告义务，可处警告或三万元以下罚款。该规定解决了《进出口关税条例》仅规定义务、未规定法律责任的问题。对于有合并、分离、资产重组、终止经营情形的企业来说，尤其应关注此类风险，与海关的沟通联系机制应保持畅通。
2. 欠缴应纳税款的纳税人，采取转移、藏匿财产等手段，妨碍海关依法追征的，除应追征税款、滞纳金外，还应处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。该规定参照了《税收征管法》第六十五条的规定，其处罚力度甚至超过了《海关行政处罚实施条例》对逃税走私行为的处罚。
3. 扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的，由海关向纳税人追征税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。该条对扣缴义务人的主观方面未作限制，其处罚上限与对逃税走私行为的处罚上限相同，50%的处罚下限亦不可谓不高。因此，从事跨境电商零售进口的相关企业应重视业务流程及系统安全，以免因疏忽、过失而遭处罚。当然，如果系意外事件、不可抗力导致上述情形，扣缴义务人由于主观上没有过错，不应对其处罚。
最后，对于上述三类行政处罚，其裁量基准、主动披露后能否适用127号公告等问题，也亟待有关部门进一步出台规定。
上述资料综合整理自微信公众号“人民法院报”“关院海关法论坛”“国浩律师事务所”，思维导图制作：小颖言税。
《小颖言税：全税种思维导图》（1版12次印刷），政策截至2024年3月31日现已上市，可扫描下图二维码购买。