新版加计抵减专题学习

一、政策链接

1.财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号（深化增值税改革有关政策）

2.总局公告2019年第14号（深化增值税改革有关事项）

3.财政部会计司《关于<关于深化增值税改革有关政策的公告>适用〈增值税会计处理规定〉有关问题的解读》

4.加计抵减有关问答（68问）

二、政策背景

此次增值税税率调整，6%一档保持不变，在16%、10%两档税率同时下调的情况下，适用6%税率的生产、生活性服务业纳税人，因进项税额减少税负可能出现上升。李克强总理在《政府工作报告》中明确提出，要确保所有行业税负只减不增。财税部门坚决贯彻落实党中央、国务院决策部署，针对这部分纳税人税负可能上升的情况，财政部和税务总局经过反复研究和测算，综合比较，多维度论证，最终确定对其适用进项税额加计抵减10%的政策。

三、概念

(一）定义

生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%抵减应纳税额，即加计抵减政策。

（二）易混概念

1.与加计扣除政策比较

（1）适用范围不同

加计抵减适用于提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务四项服务销售额的比重超过50%的一般纳税人；加计扣除用于农产品进项抵扣；

（2）加计对象不同

加计抵减加计的是当期可抵扣进项税额；加计扣除加计的是当期领用农产品用于生产加工13%税率货物时可加计扣除；

（3）加计比例不同

加计抵减是按照当期可抵扣进项税额的10%计提；加计扣除按照当期生产领用农产品金额的1%计算。

（4）抵减/扣除方式不同

加计抵减直接抵减应纳税额；加计扣除加计扣除的是进项税额； 

（5）申报表填报不同

加计抵减填报附表四6~8行：

加计扣除填报附表二8a栏，加计扣除农产品进项税额：

（6）其他方面

①加计抵减需要提交《适用加计抵减政策的声明》，加计扣除没有；

②加计抵减政策2021年12月31日到期，加计扣除没有规定期限。

③相同点是两者都需要单独核算，加计抵减需要单独核算加计抵减额的计提，抵减，调减，结余等变化；加计扣除需要分别核算用于13%税率货物和用于生产或委托受托加工其他货物服务的农产品进项税额。

热点问题：生活服务业纳税人同时兼营农产品深加工，能否同时适用农产品加计扣除以及加计抵减政策？

答：按照《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）的规定，提供生活服务的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人，可以适用加计抵减政策。该纳税人如果同时兼营农产品深加工业务，其购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，可按照10%扣除率计算进项税额，并可同时适用加计抵减政策。

四、适用条件

（一）生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称四项服务）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号印发）执行。

记忆：销售服务中除了交通运输，建筑服务，金融服务以外的行业都适用。适用税率主要为6%，除了：基础电信服务、邮政服务、不动产租赁服务税率为9%，有形动产租赁服务税率为13%。

（二）适用时间

1.2019年3月31日前设立的纳税人

自2018年4月至2019年3月期间的销售额(经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额)符合上述规定条件的，自2019年4月1日起适用加计抵减政策。

2.2019年4月1日后设立的纳税人3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。

　　（三）注意事项

1.纳税人确定适用加计抵减政策后，当年内不再调整，以后年度是否适用，根据上年度销售额计算确定。

例：某电脑公司兼有硬件销售和软件培训两项业务，2018年4月-2019年3月年软件培训业务销售额600万元，占全部销售额的60%，符合加计抵减条件。2019年4-12月取得进项税50万元，则该企业2019年可享受加计抵减政策抵减增值税应纳税额5万元。

但由于2019年该企业软件培训业务销售额400万元，占全部销售额的40%，2020年将不能再享受加计抵减政策。

2.纳税人可计提但未计提的加计抵减额，可在确定适用加计抵减政策当期一并计提。

例：某纳税人2019年4月设立，2019年5月登记为一般纳税人，2019年6月若符合条件，可以确定适用加计抵减政策，可一并计提5-6月份的加计抵减额。

3.销售额，包括免税销售额、即征即退项目的销售额、申报销售额（按照一般计税方法计税的销售额和按照简易计税方法计税的销售额）、稽查查补销售额、纳税评估销售额，差额计税按差额后的销售额。不仅指纳税人在登记为一般纳税人以后的销售额，其在小规模纳税人期间的销售额也是可以参与计算的。

4.在计算销售额占比时，不需要剔除出口销售额。

例：某纳税人在计算销售额占比的时间段内，国内货物销售额为100万元，出口研发服务销售额为20万元，国内四项服务销售额90万元，应按照（20+90）/（20+90+100）来进行计算占比。因该纳税人四项服务销售额占全部销售额的比重超过50%，按照规定，可以享受加计抵减政策。但需要说明的是，按照39号公告规定，纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。

（四）填写加计抵减声明

总局公告2019年第14号（深化增值税改革有关事项）规定，适用加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，应在年度首次确认适用加计抵减政策时，通过电子税务局（或前往办税服务厅）提交《适用加计抵减政策的声明》。适用加计抵减政策的纳税人，同时兼营邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务的，应按照四项服务中收入占比最高的业务在《适用加计抵减政策的声明》中勾选确定所属行业。

注意：四项服务的范围按照36号文件有关税目规定填写，但部分口径对不上，前期营改增逐步扩大时，有一个3+7的概念，现代服务业是一个7的概念，统计在生活服务业当中。现代服务业声明表与36号文对应不上的部分填在生活服务业相应的栏次。比如现代服务业中的“商务辅助服务”填在生活服务业的商务服务中，其他现代服务填在其他生活服务中。温习下36号文销售服务税目分类：

例：某物业公司2018年4月至2019年3月期间的全部销售额400万元中，租赁收入40万元，占10%；纪纪代理服务收入20万元，占5%；货物销售收入20万元，占5%；修缮服务收入20万元，占5%；修理修配收入20万元，占5%；物业管理服务收入280万元，占70%。

本例中物业管理服务，勾选“商务服务业”。

（五）政策执行到期

加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。加计抵减政策执行到期前纳税人注销，结余的加计抵减额同样适用上述规定，不再进行相应处理。注意：此处加计抵减额的结余，包括正数也包括负数。

热点问题：某公司2019年已适用加计抵减政策，但由于2019年四项服务销售额占比未达标，2020年不再享受加计抵减政策。请问，该公司2019年已计提加计抵减额的进项税额在2020年发生进项税额转出时，需要纳税人在2020年继续核算加计抵减额的变动情况吗？

答：39号公告第七条规定，加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。因此在政策到期前，纳税人应核算加计抵减额的变动情况。该例中，如果纳税人2019年有结余的加计抵减额可以在2020年继续抵减；已计提加计抵减额的进项税额在2020年发生进项税额转出时，应相应调减加计抵减额。

五、加计抵减的计算

（一）计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%

剔除当期可抵扣进项税额：

1.不得从销项税额中抵扣的进项税额和出口业务对应的进项税额。

2.纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，按照以下公式计算不得计提加计抵减额的进项税额。

不得计提加计抵减额的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额

（二）调减加计抵减额：

1.已计提后又进项转出的；

2.当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额

（三）当期可抵减加计抵减额与应纳税额相比较

1.应纳税额=0，实际抵减额=0，可抵减加计抵减额可以直接结转到下期抵减。

2.应纳税额>当期可抵减加计抵减额，实际抵减额=当期可抵减加计抵减额，以抵减后的余额计算缴纳增值税；

3.应纳税额<当期可抵减加计抵减额，实际抵减额=应纳税额，应纳税额被抵减至0，未抵减完的加计抵减额余额，可以结转下期继续抵减。

六、会计处理

按照《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号）的相关规定对增值税相关业务进行会计处理；实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费——未交增值税”等科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。增值税的会计处理，推荐阅读：应交税费有关会计分录总结

七、小颖言税原创案例

某服务有限公司，是增值税一般纳税人，主营业务为居民日常服务业，兼营商品销售，适用加计抵减政策。2019年6月一般计税项目实现收入2000万元，销项税额为120万元，进项税额100万元，前期已抵扣并加计抵减的一批加热设备转为专门用于职工福利，本期进项转出10万元。企业上期留抵税额10万元，上期结转的加计抵减额余额15万元；简易计税项目销售额100万元（不含税价），征收率3%。此外无其他涉税事项。

解：（一）加计抵减计算

1．本期可加计抵减额=24万元

计算过程：

（1）计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%=100×10%=10万元；

（2）调减加计抵减额：

①已计提后又进项转出的10×10%=1万元；                     

②当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额=15+10-1=24万元                            

2．本期应纳税额合计为3万元

（1）抵减前一般计税应纳税额=120-100+10-10=20万元；

当期可抵减加计抵减额与一般计税应纳税额相比较：

抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。当期实际加计抵减额20万元，未抵减完的当期可抵减加计抵减额4万元，结转下期继续抵减。                

（2）抵减后的一般计税应纳税额为0

加计抵减额余额=24-20=4万元

（3）简易计税项目：应纳税额=100×3%=3万元

（4）本期应纳税额合计=3万元。 

（二）增值税会计处理

1.实现收入时

借：银行存款等   2120

贷：主营业务收入 2000

应交税费——应交增值税（销项税额）120

2.进项抵扣时

借：应交税费——应交增值税（进项税额）100

贷：银行存款等  100

3.进项转出时

借：应付职工薪酬 10

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）10

4.月份终了，将当月发生的应缴增值税额自“应交税费——应交增值税”科目转入“未交增值税”科目。

借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 20

贷：应交税费——未交增值税  20

5.简易计税项目

借：银行存款等  3

        贷：应交税费——简易计税 3

6.实际缴纳时

借：应交税费——未交增值税 20

应交税费——简易计税 3

贷：银行存款 3

其他收益 20

（三）申报表填写

1.填写附表四

当期可抵减加计抵减额与应纳税额相比较，除了应纳税额=0外，实际抵减额= 当期可抵减加计抵减额。

2.填写主表

主表第19栏“应纳税额”＝第11栏“销项税额”-第18栏“实际抵扣税额”-“实际抵减额”

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